В июле 2017 года был принят Федеральный закон № 163-ФЗ, который внес изменения в статью 54.1 НК РФ. Фактически Налоговый кодекс был дополнен положениями о необоснованной налоговой выгоде.
Согласно вышеуказанной статье не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и/или суммы, подлежащего уплате налога в результате искажения сведений:
- о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов);
- об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете;
- налоговой отчетности налогоплательщика.
Однако, несмотря на то, что статья применяется только с августа 2017 года, уже сформирована и позиция Минфина и судебная практика.
В письме Минфина от 16.08.2017 г. № СА-4-7/16152@ указано, что об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать:
- установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику,
- установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей,
- а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.
Как же суды трактуют данную статью?
В Постановлении 17-го ААС от 19.10.2017 по делу № А50-24227/2016, суд признал, что налогоплательщик был недобросовестным. Он должен одновременно соблюдать следующие условия:
- основной целью совершения сделки не должна быть неуплата (неполная уплата) или зачет (возврат) суммы налога;
- обязательство по сделке должно быть исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком или лицом, которому обязательство по исполнению сделки передано по договору или закону.
Подтверждение обоснованности применения вычетов НДС пакета документов по сделкам с обществами «Вира-Строй» и «Нефтегазмонтаж» само по себе не подтверждает реальность сделок при наличии доказательств, опровергающих реальность исполнения контрагентами заявителя обязательств по сделкам.
Представленными налоговым органом доказательствами подтверждается формирование и представление заявителем в обоснование налоговых вычетов набора документов, вуалирующих фактические существовавшие отношения. Документы не отвечают критериям достоверности и созданы в целях необоснованного применения налоговых вычетов, учета расходов и получения необоснованной налоговой выгоды.
В Постановлении 14-го ААС от 18.10.2017 по делу № А66-4713/2017 суд также отказал в оспаривании ненормативных актов налоговых органов и действий (бездействия) должностных лиц.
В ходе проведения мероприятий налогового контроля инспекцией выявлены признаки, свидетельствующие об отсутствии объективных условий и реальной возможности осуществления им предпринимательской деятельности:
- отсутствие по юридическому адресу,
- отсутствие недвижимого имущества и транспортных средств,
- минимальная численность работников (2 человека),
- исчисление минимальных сумм налогов.
Анализ банковской выписки показал отсутствие расходов на ведение хозяйственной деятельности и выплаты заработной платы работникам, операции по счету носят «транзитный» характер. Следовательно, нужно проверять численность работников, выписки в отношении расходования денежных средств.
В Постановлении 9-го ААС от 17.10.2017 по делу № А40-76346/17 компания обратилась в суд для обжалования решения налогового органа. Но суд отказал в признании решения ИФНС недействительным, поскольку документы были подписаны неустановленным лицом.
Из системного анализа статей 169, 171, 172 Кодекса, статьи 9 Закона «О бухгалтерском учете» во взаимосвязи с позицией Постановления № 53, следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров/услуг, имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, налоговые вычеты.
Документы должны отвечать предъявляемым к ним требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.
Выводы:
— наличия подтверждающих вычеты документов не достаточно для получения налоговых вычетов;
— необходимо собрать доказательства, подтверждающие реальность сделок.
Кроме того, сохранилась практика привлечения к налоговой ответственности по формальным основаниям, таким как отсутствие персонала или его минимальная численность, ненахождение по юридическому адресу. Даже наличие идеально оформленных документов не является гарантией для признания расходов и получения вычетов.
Справедливости ради необходимо отметить, что имеются решения и в пользу налогоплательщиков. Рассмотрим, какие доказательства налогоплательщики используют в спорах с налоговым органом.
В Постановлении 17-го ААС от 16 октября 2017 года по делу № А50-11175/2017 суд встал на защиту налогоплательщика.
Основанием для применения налоговых вычетов в силу ст.169 НК РФ являются счета-фактуры, выставленные поставщиками при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) и оформленные в установленном порядке.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ от 15.02.2005 № 93-О, буквальный смысл абз.2 п.1 ст.172 НК РФ позволяет сделать однозначный вывод о том, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе, поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.
Применительно к НДС налоговая выгода может быть признана необоснованной в двух случаях:
- либо при доказанности отсутствия реальности спорной хозяйственной операции,
- либо неосмотрительности налогоплательщика в выборе проблемного контрагента, указывающего в подтверждающих документах недостоверные сведения и не осуществляющего реальной предпринимательской деятельности.
Пунктом 3 статьи 54.1 НК РФ установлено, что нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы или суммы подлежащего уплате налога неправомерным.
Налоговым органом в акте налоговой проверки должны быть отражены все доказательства, свидетельствующие о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
При отсутствии доказательств подконтрольности спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента и обстоятельств, свидетельствующих о невыполнении соответствующей хозяйственной операции контрагентом налогоплательщика (по первому звену).
В Постановлении 17-го АСС от 16.10.2017 по делу № А50-10402/2017 суд указал, что при отсутствии факта перечисления денежных средств налогоплательщиком иным лицам за поставленный товар либо обналичивания денежных средств с целью проведения неучтенных платежей, вывод налогового органа о направленности действий налогоплательщика на получение необоснованной налоговой выгоды экономического обоснования не имеет.
Аффилированность налогоплательщика по отношению к контрагенту инспекцией не установлена. Доказательств того, что налогоплательщик знал о неисполнении данным контрагентам своих налоговых обязательств налоговым органом не представлено.
Нижестоящие суды также удовлетворяют требования налогоплательщиков. Примером является Решение АС Нижегородской области 11 октября 2017 года по делу А43-5986/2017.
В качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы или суммы подлежащего уплате налога неправомерным не могут рассматриваться:
- подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом,
- нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах,
- наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций).
Судом установлено наличие реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений Общества с ООО «СпецМонтажСтрой».
Во-первых, обязательства по оказанным услугам указанным контрагентом исполнены, налогоплательщиком оплачены и учтены.
Во-вторых, реальность выполнения услуг подтверждена первичными документами.
В-третьих, налоговым органом в ходе проверки не установлены обстоятельства, подтверждающие недобросовестность налогоплательщика.
В-четвертых, доказательств того, что хозяйственные операции не осуществлялись контрагентом налогоплательщика налоговым органом не представлено.
В-пятых, доказательств, однозначно свидетельствующих о подписании документов неуполномоченными лицами и о том, что Общество было об этом осведомлено, Инспекцией в материалы дела не представлено (заключением экспертизы в совокупности с иными доказательствами по делу этот факт не подтвержден).
Таким образом, существует возможность доказать, что необоснованной налоговой выгоды не было.
В заключение необходимо отметить, что введение новой статьи в Налоговый кодекс дает надежду для многих компаний, которые не могут отвечать за уплату налогов третьими лицами, не могут отвечать за действия неаффилированных лиц.
